ARAÇ PLAKALARI VE BASILI EVRAK SATIŞLARININ KATMA
DEĞER VERGİSİNE TABİ OLUP OLMAYACAĞI
Uğur KARADOĞAN
Adana 1. Vergi Mahkemesi Hakimi
2918 sayılı Karayolları Trafik Kanununun 131'inci maddesi gereğince, araç plakaları ile sürücü kurslarında kullanılanlar dahi bir kısım evrakların basımı Türkiye Şoförler ve Otomobilciler Federasyonu tarafından yapılmaktadır. Federasyonda, basımını sağladığı araç plakaları ve belgeleri ihtiyaç sahiplerine bedeli karşılığında satılmak üzere kendisine bağlı odalara göndermektedir.
İşte biz bu çalışmamızda, araç plakaları ve basılı evrakın federasyon tarafından kendisine bağlı odalara tesliminde, bunların ilgili mevzuatına göre belirlenecek nihai satış fiyatı üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp hesaplanmayacağı, hesaplanacak ise bu katma değer vergisinin kim tarafından beyan edileceği hususlarına açıklık getirilecektir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 1'inci bendinde; ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetleri katma değer vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır. Yine aynı Kanunun 2'nci maddesinde ise, teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır.
Yine Katma Değer Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 3'üncü fıkrasının (g) bendine göre: "Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversite, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetleri katma değer vergisine tabidir." denilmekte olup, aynı maddenin devamında, "Ticari, sınai, zirai faaliyetler ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununun da açıklık bulunmadığı hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği, belirtilmiştir.
Böylece, bu maddede sayılan kuruluşların teslim ve hizmetleri aslında 1'inci maddesinin 1'inci bendi kapsamında vergiye tabi tutulmuştur. Bu bentte ise; adı geçen kuruluş ve müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi olacağı hususunda hiçbir tereddüde yer verilmemesi için bir kere daha açıkça belirtilmiştir.
Öte yandan, 507 sayılı Esnaf ve Küçük Sanatkarlar Kanununa 3741 sayılı Kanunun 33'üncü maddesi ile eklenen Ek 11'inci maddesinde ise; dernek, birlik, federasyon ve konfederasyonun kuruluş amaçlarına uygun olarak kullanılmak üzere iktisap ettikleri ve edecekleri gayrimenkullar ile gelirlerinin her türlü vergi, resim ve harçlardan muaf olduğu öngörülmüştür. Kanunun 1'inci maddesinde, Esnaf ve Küçük Sanatkarlar Derneğinin kuruluş amaçlarının, esnaf ve küçük sanat sahipleriyle, bunların yanlarında çalışanların müşterek ihtiyaçlarını karşılamak, mesleki faaliyetlerini kolaylaştırmak, mesleğin genel menfaatine uygun olarak gelişmesini sağlamak, meslek mensuplarının birbiriyle ve halk ile olan ilişkilerinde dürüstlüğü ve güveni hakim kılmak üzere meslek disiplini ve ahlakını korumak olduğu öngörülmüştür.
Ancak, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 19'uncu maddesinin 1'inci bendinde; diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin bu vergi bakımından geçersiz olduğu, katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetlerin ancak bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği hükmü yer almıştır.
Hal böyle olmakla birlikte, yine bu konuyla ilgili olarak yayınlanan 11 seri no.lu Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde (1) Katma Değer Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 3'üncü fıkrasının (g) bendinde sayılan, genel bütçeye dahil idareler, katma bütçeye dahil idareler, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, dernek ve vakıflar ile her türlü mesleki kuruluşların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamına girmediğinden vergiye tabi olmayacağı, açıkca belirtilmiştir.
Tebliğle, bir işlemin katma değer vergisi kapsamı dışında kalması sonucunu doğuran kıstaslardan bazıları, (2)
• Kâr amacı taşımama,
• İşlemin, ilgili kuruluşun amacına uygun olması,
• Sadece kendi mensuplarına hitap etmesi,
Şeklinde sıralayabiliriz.
Görüldüğü üzere işlemin ilgili kuruluşun amacına uygun olması madde metninde ya da gerekçesinde yer almış değildir.
Konu sadece 11 no.lu Tebliğ ile bazı Danıştay (3) kararlarında yer almıştır.
İşte bizim burada, Katma Değer Vergisi Kanununundaki (19/1 maddesi) bu sınır, gerek kendinden önce çıkarılan kanunlarda gerekse kendinden sonra çıkarılan kanunlarda (507 sayılı Kanun) yer alan istisnaların tamamına mı uygulanacak sorusuna vereceğimiz cevap, iş bu makalemizin başlığında sorulan sorusuna cevap olacaktır.
Hiç şüphe yok ki, kanun, meclis iradesinin ürünüdür. Yani meclis olaylar karşısında iradesini kanunla ifade eder. Dolayısıyla kanunların kabul edilmesinde zaman boyutu meclisin bu konudaki en son iradesini gösterir.
Böyle olunca, önceki ve sonraki kanunların her ikisinin genel nitelikte olması halinde sonraki kanun önceki kanunun kendisine aykırı olan hükümlerini kaldırır. Keza önceki kanun genel, sonraki kanun özel nitelikte ise, sonraki kanun kendi alanına giren konularda genel kanunu yürürlükten kaldıracaktır. Dolayısıyla, Katma Değer Vergisi Kanunundan sonra çıkarılan kanunlarda yer alan özel istisna ve muafiyetler ise, meclisin Katma Değer Vergisi Kanunuyla koyduğu iradesini sonra çıkan özel kanuna göre çıkan kanunu üstü kapalı kaldırdığı sonucuna varılır.
Bu itibarla, 507 sayılı Esnaf ve Küçük Sanatkarlar Kanunu Ek 11'inci maddesi, bu Kanuna 9.5.1991 tarihli ve 3741 sayılı Kanunun 33'üncü maddesi ile eklenmiştir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve dolayısıyla bu Kanunun 19'uncu maddesi ise 25.10.1984 tarihinde kabul edilip, 2.11.1984 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Bu hususlar ve yukarıda yapılan açıklamalar gözönüne alındığında, 507 sayılı Kanunun Ek 11'inci maddesi hükmü 3065 sayılı Kanunun 19'uncu madde hükmü karşısında özel ve sonraki kanun hükmü niteliğini taşımaktadır. (4)
Sonuç olarak, Şoförler ve Otomobilciler Federasyonu ve Odalarının 507 sayılı Kanunun Ek 11'inci maddesinde yer alan muafiyet hükmü uyarınca araç plakaları ve basılı evrak satışlarının katma değer vergisine tabi değildir.
–––––––––––––––––––––
(1) 9.1.1985 tarih ve 18630 sayılı Resmi Gazete.
(2) KIZILOT Şükrü, KDVK. ve uygulaması, Yaklaşım Yayınları, Cilt 1 sh. 117.
(3) Dn. 7. D. 29.3.1988 tarih ve E: 1986/2509, K: 1988/897 sayılı Kararı ".... madde kapsamına giren dernekler ve mesleki kuruluşlarca bizzat yapılan ve kuruluş amaçlarına uygun olan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabi değildir."Şeklindedir.
(4) Dn. 9. D. 23.12.1997 tarih ve E: 1996/1639, K: 1997/4342.